Odpowiedź podsekretarza stanu w Ministerstwie Finansów - z upoważnienia ministra -

na interpelację nr 9612

w sprawie wątpliwości prawnych dotyczących obowiązku zapłaty podatku akcyzowego przez podmioty gospodarcze zajmujące się pośrednictwem w sprzedaży, na przykładzie spółki Lotos Mazowsze SA

   Szanowny Panie Marszałku! W związku z pismem z dnia 10 marca 2005 r. znak SPS-0202-9612/05, przy którym została przekazana interpelacja Pana Posła Mirosława Krajewskiego z dnia 9 marca 2005 r. w sprawie obowiązku zapłaty podatku akcyzowego przez podmioty gospodarcze zajmujące się pośrednictwem przy sprzedaży produktów rafinacji ropy naftowej ze składu podatkowego na terytorium kraju, uprzejmie wyjaśniam, co następuje.

   Ustawa z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 i Nr 68, poz. 623) oraz wydane na jej podstawie akty wykonawcze implementują na grunt polskiego systemu podatkowego regulacje unijne. Przygotowanie ustawy w obecnym kształcie zostało podyktowane wieloma względami, w tym m.in. koniecznością zharmonizowania polskiego prawa z przepisami Unii Europejskiej. Szereg systemowych rozwiązań, jakie wprowadzono, stanowi prawdziwe novum na gruncie przepisów polskiego prawa podatkowego, dlatego też mogą one sprawiać pewne kłopoty zarówno przedsiębiorcom, jak i urzędnikom.

   Ponadto ustawodawca upoważnił Ministra Finansów do wydania szeregu rozporządzeń wykonawczych do przedmiotowej ustawy.

   Od wejścia w życie przepisów ustawowych do chwili obecnej Ministerstwo Finansów na bieżąco reaguje na pojawiające się wątpliwości dotyczące stosowania przepisów z zakresu podatku akcyzowego, przesyłając podatnikom i podległym urzędom wyjaśnienia w przedmiocie poszczególnych regulacji, które sprawiają trudności interpretacyjne.

   Kwestię zwolnień od podatku akcyzowego regulują: ww. ustawa o podatku akcyzowym, a w szczególności przepisy art. 23-25 tej ustawy, oraz rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 97, poz. 966 z późn. zm.). Ponadto w ww. rozporządzeniu zostały określone szczegółowe warunki stosowania zwolnień od akcyzy.

   W kwestii zwolnienia od akcyzy uregulowanego w § 3 ust. 1 powyższego rozporządzenia należy zauważyć, iż ma ono zastosowanie w odniesieniu do paliw silnikowych, olejów opałowych i gazu, w przypadku gdy wyroby te zużywane są w procesie produkcji energii elektrycznej w elektrowniach. Przedmiotowe zwolnienie przysługuje jedynie podmiotowi uprawnionemu do zwolnienia, nabywającemu ww. wyroby do celów objętych zwolnieniem, pod warunkiem spełnienia określonych przesłanek, o których mowa w ust. 3 pkt 1-4 niniejszego paragrafu.

   Odnośnie możliwości stosowania - na podstawie przepisów § 10 i 15 rozporządzenia w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego - zwolnienia od akcyzy ciężkiego oleju opałowego oraz gazu płynnego propanu - butanu w sytuacji, gdy obrotu tymi wyrobami (transakcji handlowych) dokonuje podmiot, który nie prowadzi własnego składu podatkowego i który nie jest zarejestrowanym albo niezarejestrowanym handlowcem, należy stwierdzić, że możliwość taka istnieje, pod warunkiem jednak, iż podmiot ten korzysta ze składu podatkowego innego podmiotu na podstawie umów prawa cywilnego bądź występuje jako podmiot odsprzedający, o którym mowa w § 10 ust. 3 pkt 2 i § 15 ust. 3 pkt 2 ww. rozporządzenia.

   W pierwszym przypadku podmiot, który nie prowadzi własnego składu podatkowego i nie jest zarejestrowanym albo niezarejestrowanym handlowcem, może przechowywać ww. wyroby akcyzowe zharmonizowane w składzie podatkowym innego podmiotu, jak również dokonywać transakcji handlowych, przenosząc np. własność tych wyrobów na innego nabywcę i wystawiając przy tym stosowne dokumenty handlowe, pod warunkiem jednak, iż nie wyprowadza fizycznie powyższych wyrobów ze składu podatkowego.

   Wyroby, o których mowa powyżej, mogą być jednakże przemieszczane pomiędzy składami podatkowymi na terytorium kraju. Zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym, w przypadku takiego przemieszczania pobór akcyzy od tych wyrobów jest zawieszony. Odbiorcą ww. wyrobów może być wyłącznie skład podatkowy. Nie oznacza to jednak, że wyroby te nie mogą być przeznaczone dla innego podmiotu, który nie posiada własnego składu podatkowego. Żaden przepis nie rozstrzyga bowiem kwestii własnościowych wyrobów znajdujących się w składzie podatkowym i nie przewiduje, że prowadzący skład podatkowy, który odbiera wyroby w procedurze zawieszenia poboru akcyzy, winien być ich właścicielem.

   Podmiot, który występuje jako uprawniony nabywca, o którym mowa w § 10 ust. 3 pkt 2 i § 15 ust. 3 pkt 2 rozporządzenia w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (tj. dokonuje odsprzedaży wyrobów akcyzowych zharmonizowanych zwolnionych od akcyzy ze względu na przeznaczenie podmiotom wykorzystującym te wyroby do celów objętych zwolnieniem), może skorzystać ze zwolnienia od akcyzy, ale tylko wówczas, gdy nabywa ww. wyroby ze składu podatkowego na terytorium kraju. Nie jest natomiast możliwe zwolnienie od akcyzy w sytuacji, gdy uprawniony nabywca, o którym mowa w § 10 ust. 3 pkt 2 i § 15 ust. 3 pkt 2, nabywa wyroby od innego pośrednika poza składem podatkowym.

   Sprzedaż ze składu podatkowego na terytorium kraju musi nastąpić z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy - zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku akcyzowym - na podstawie administracyjnego dokumentu towarzyszącego.

   Podmiot dokonujący odsprzedaży może nabywać wyroby ze składu podatkowego również w przypadku, gdy wyroby te są własnością innego podmiotu, który przechowuje je w składzie podatkowym na podstawie umów prawa cywilnego.

   Uprawniony nabywca, o którym mowa w § 10 ust. 3 pkt 2 i § 15 ust. 3 pkt 2, może dokonać odsprzedaży zwolnionych od akcyzy wyrobów wyłącznie końcowemu odbiorcy, tj. podmiotowi, który zużyje je na własne potrzeby do celów objętych zwolnieniem (uprawniony nabywca, o którym mowa w § 10 ust. 3 pkt 1 i § 15 ust. 3 pkt 1), a nie kolejnemu podmiotowi dokonującemu ich odsprzedaży. Obowiązujące przepisy rozporządzenia w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego nie przewidują bowiem, by w obrocie wyrobami akcyzowymi zharmonizowanymi uczestniczył więcej niż jeden podmiot dokonujący odsprzedaży tych wyrobów.

   Nabycie wyrobów przez podmiot wykorzystujący je na własne potrzeby do celów uprawniających do skorzystania ze zwolnienia następuje jedynie na podstawie złożonego przez ten podmiot oświadczenia stwierdzającego, że nabywane wyroby zostaną zużyte do celów objętych zwolnieniem.

   Uprawniony nabywca, o którym mowa w § 10 ust. 3 pkt 2 i § 15 ust. 3 pkt 2, który dokonuje odsprzedaży wyrobów akcyzowych zharmonizowanych zwolnionych od akcyzy ze względu na przeznaczenie podmiotom wykorzystującym te wyroby do celów objętych zwolnieniem, obowiązany jest do posiadania zaświadczenia, o którym mowa w art. 27 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym, potwierdzającego zamówienie odbioru wyrobów akcyzowych zharmonizowanych z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy. Dlatego też w przypadku spełnienia przez ww. podmiot formalnych przesłanek uzasadniających wydanie zaświadczenia, o którym mowa powyżej, właściwy naczelnik urzędu celnego winien wydać wnioskującemu takie zaświadczenie.

   Ustosunkowując się do zawartych w interpelacji stwierdzeń, iż przepisy ustawy o podatku akcyzowym koncentrują się przede wszystkim na producentach i składach podatkowych, zapominając o mniejszych podmiotach zajmujących się pośrednictwem przy sprzedaży wyrobów akcyzowych, oraz że powołana ustawa nie powinna utrudniać funkcjonowania podmiotów gospodarczych, pragnę wyjaśnić, iż regulacje prawne zawarte w ww. ustawie oraz wydanym na jej podstawie rozporządzeniu w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego zapewniają swobodę obrotu wyrobami akcyzowymi zharmonizowanymi wszystkim podmiotom prowadzącym działalność gospodarczą, nie naruszając przy tym zasad wolnego rynku i swobodnej konkurencji. Jednocześnie w obrocie mogą uczestniczyć nie tylko podmioty, które nabywają zwolnione od akcyzy wyroby akcyzowe zharmonizowane na własny użytek, ale także podmioty dokonujące odsprzedaży tych wyrobów (pośrednicy). Obowiązujące przepisy umożliwiają działalność w zakresie obrotu ww. wyrobami szerokiemu kręgowi osób poprzez przyjęcie stosownych rozwiązań, np. dotyczących możliwości korzystania przez podmiot, który nie prowadzi własnego składu podatkowego, ze składu podatkowego innego podmiotu. Wprowadzenie zaś niektórych ograniczeń odnoszących się m.in. do ilości pośredników mogących brać udział w obrocie wyrobami akcyzowymi zharmonizowanymi zwolnionymi od akcyzy ze względu na przeznaczenie, jak również konieczności nabywania przez pośredników ww. wyrobów wyłącznie ze składu podatkowego na terytorium kraju, było celowe i uzasadnione ze względu na konieczność zapobieżenia nieprawidłowościom związanym z obrotem tymi wyrobami.

   Dodatkowo należy zauważyć, iż obecnie trwają prace legislacyjne nad zmianą przepisów ustawy o podatku akcyzowym, jak również rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, w tym rozporządzenia w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego. Przygotowywane zmiany, m.in. w zakresie warunków stosowania zwolnień, zmierzają do ułatwienia i usprawnienia obrotu wyrobami akcyzowymi zharmonizowanymi zwolnionymi od akcyzy ze względu na przeznaczenie. Zwrócić należy w tym miejscu uwagę przede wszystkim na proponowaną zmianę polegającą na zniesieniu warunków: obejmowania nabywanych wyrobów akcyzowych zharmonizowanych zwolnionych od akcyzy ze względu na przeznaczenie procedurą zawieszenia poboru akcyzy oraz uzyskiwania zaświadczeń potwierdzających zamówienie na odbiór przez podatnika wyrobów akcyzowych zharmonizowanych z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy.

   Z poważaniem

   Podsekretarz stanu

   Jarosław Neneman

   Warszawa, dnia 24 marca 2005 r.